Wird ein Gegenstand, z. B. ein Grundstück, verschenkt und reicht der Empfänger den geschenkten Gegenstand unmittelbar an einen Dritten weiter, ist zu prüfen, ob eine Schenkung unmittelbar an den Dritten vorliegt. Dabei ist im Verhältnis zwischen erstem Empfänger und zweitem Empfänger zu prüfen, ob dem ersten Empfänger eine Dispositionsbefugnis über den Gegenstand verbleibt. Ohne Dispositionsbefugnis liegt steuerrechtlich eine Schenkung unmittelbar an den zweiten Empfänger vor. Werden die beiden Verträge in einer Urkunde zusammengefasst oder in zwei unmittelbar aufeinanderfolgenden Urkunden abgeschlossen, muss sich die Dispositionsbefugnis eindeutig aus dem Vertrag oder den Umständen ergeben.
Praxis-Beispiel: Der Kläger ist der Schwiegersohn des Beigeladenen (Schenkers). Mit einem einzigen notariell beurkundeten Vertrag schenkte er ein Grundstück an seine Tochter (Ehefrau des Klägers). Diese schenkte im selben Vertrag den hälftigen Miteigentumsanteil dem Kläger, so dass im Ergebnis der Kläger und seine Ehefrau zu je ein Halb Eigentümer wurden. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass es sich bei dem hälftigen Anteil des Klägers um eine unmittelbare Schenkung des Schwiegervaters gehandelt habe. Das Finanzamt berechnete die Steuer hinsichtlich Steuerklasse und Freibetrag nach diesem Verwandtschaftsverhältnis. Im Gegensatz dazu ging das Finanzgericht von einer Kettenschenkung aus, sodass wegen des höheren Freibetrags keine Schenkungsteuer anfiel.
Der BFH hat diese Entscheidung des Finanzgerichts als zutreffend angesehen. Die Frage, wer Zuwendender sein kann, knüpft grundsätzlich an das Zivilrecht an. Das bedeutet aber nicht, dass ausschließlich die Eigentumslage maßgebend ist, wie es z. B. in Fällen der Kettenschenkung der Fall ist. Die Rechtsprechung zur Verpflichtung der Weitergabe knüpft nicht an die Frage an, ob der zuerst Bedachte zwischenzeitlich Eigentümer des geschenkten Gegenstands geworden ist.
Das Finanzgericht hat die Dispositionsbefugnis der Ehefrau des Klägers eindeutig bejaht, weil der Vertragswortlaut diese Auslegung zulasse. Eine inhaltliche Beschränkung der Dispositionsmöglichkeit der Ehefrau sei der Auslegung der vertraglichen Bestimmungen nicht zu entnehmen. Das heißt, dass Anhaltspunkte für eine Einschränkung der Dispositionsfreiheit nicht erkennbar waren, sodass die Befugnisse der Ehefrau zivilrechtlich nicht eingeschränkt wurden.
Hinweis: Bei derartigen Verträgen sollte der Notar angehalten werden, die Formulierung so vorzunehmen, dass der erste Empfänger über die Dispositionsbefugnis des geschenkten Gegenstands verfügt.
Wird eine private Immobilie innerhalb von 10 Jahren nach der Anschaffung veräußert, unterliegt der Veräußerungsgewinn regelmäßig der Einkommensteuer (sogenannte Spekulationsbesteuerung). Die 10-Jahres-Frist gilt nicht, wenn die Immobilie von der Anschaffung bis zur Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde (1. Alternative).
Die 10-Jahres-Frist gilt auch dann nicht, wenn die Wohnimmobilie im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird (2. Alternative). Das bedeutet, dass mindestens eine zusammenhängende Nutzung von einem Jahr und zwei Tagen vorliegen muss, wobei sich die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken auf das gesamte mittlere Kalenderjahr erstrecken muss, während die eigene Wohnnutzung im zweiten Jahr vor der Veräußerung und im Veräußerungsjahr jeweils nur einen Tag zu umfassen braucht.
Wird die Wohnimmobilie im Jahr der Veräußerung überhaupt nicht mehr zu eigenen Wohnzwecken genutzt, kommt die Ausnahmevorschrift nicht zur Anwendung (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 / 2. Alternative). Maßgebend ist demnach das Kalenderjahr der Veräußerung und die beiden vorangegangenen Kalenderjahre. Beim Veräußerungsjahr ist somit auf das Kalenderjahr und nicht auf ein Abschnitt von 365 Tagen bzw. 12 Monaten abzustellen.
Die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen kann nur in Anspruch genommen werden, wenn der Rechnungsbetrag auf einem Konto des leistenden Unternehmens bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben wird. Die Gutschrift des Rechnungsbetrags im Wege der Aufrechnung durch Belastung des Gesellschafterverrechnungskontos des Steuerpflichtigen bei der GmbH, die die Handwerkerleistung erbracht hat, genügt nicht den gesetzlichen Anforderungen an den Zahlungsvorgang.
Praxis-Beispiel: Ein Dachdeckermeister beauftragte eine GmbH, an der er beteiligt ist, Abdichtungs- und Reparaturarbeiten an seinem Wohnhaus durchzuführen. Die Rechnung der GmbH beglich der Dachdecker im Wege der Aufrechnung über sein Gesellschafterverrechnungskonto. In seiner Einkommensteuererklärung machte er aus der Rechnung der GmbH eine Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen geltend. Das Finanzamt gewährte die Steuerermäßigung nicht, weil in den Zahlungsvorgang kein Kreditinstitut eingebunden war und es daher an einer bankmäßigen Dokumentation des Zahlungsvorgangs fehle. Damit liegen die formellen Voraussetzungen der Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nicht vor. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies auch das Finanzgericht die Klage ab.
Der BFH hat entschieden, dass das Finanzgericht zutreffend davon ausgegangen ist, dass die Voraussetzungen der Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nicht vorliegen. Die tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20% der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1.200 €. Die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen setzt auch voraus, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist. Diese formelle Voraussetzung verlangt die Gutschrift des Rechnungsbetrags auf einem Konto des Leistenden bei einem Kreditinstitut. Ohne bankmäßige Dokumentation des Zahlungsvorgangs (Beleg eines Kreditinstituts) ist dieses Tatbestandsmerkmal nicht erfüllt.
Fazit: Eine unmittelbare Verrechnung ist schädlich. Der Gesellschafter muss den Rechnungsbetrag von seinem Konto auf das Konto der GmbH überweisen. Unabhängig davon ist es möglich, dass die GmbH vorher oder nachher eine entsprechende Überweisung an den Gesellschafter vornimmt, die auf das Verrechnungskonto bei der GmbH gebucht wird.
Geldverkehrsrechnungen, die das Finanzamt beim Gesellschafter (Gesellschafter-Geschäftsführer) einer GmbH durchführt, rechtfertigen keine Hinzuschätzungen bei der Kapitalgesellschaft selbst.
Praxis-Beispiel: Bei einer GmbH, bei der der alleinige Gesellschafter gleichzeitig auch einziger Geschäftsführer war, kam die Betriebsprüfung zu dem Ergebnis, dass die Kassenführung zum Teil erhebliche Mängel aufwies. Weiterhin kam die Prüferin zu dem Ergebnis, dass in erheblichem Umfang Barentnahmen und Bareinlagen aus bzw. in die Kasse erfolgt waren, zu denen es keine bzw. lediglich Eigenbelege gab. Die Gegenbuchungen erfolgten in der Buchführung auf den Buchführungskonten, die mit „Darlehn“ bezeichnet waren. Im weiteren Verlauf der Betriebsprüfung kontrollierte die Prüferin auch die Privatkonten des Gesellschafters und seiner Ehefrau und führte auf der Grundlage der vorliegenden Kontenauszüge für jedes einzelne Kalenderjahr eine eigene Bargeldverkehrsrechnung durch, um zu ermitteln, welche Bargeldbestände dem Gesellschafter für die Bareinlagen, die von ihm getätigt wurden, zur Verfügung gestanden hätten. Die Prüferin vertrat die Auffassung, dass bei der GmbH bisher nicht versteuerte umsatzpflichtige Mehreinnahmen zusätzlich zu erfassen seien. Gleichzeitig seien die Mehrerlöse (netto) als verdeckte Gewinnausschüttungen an den Gesellschafter zu qualifizieren.
Das Finanzgericht hat entschieden, dass das Finanzamt berechtigt war, Mehrerlöse zu schätzen, soweit die Besteuerungsgrundlagen nicht ermittelt oder berechnet werden konnten. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden können, oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen.
Allerdings eröffnen die von der Betriebsprüfung durchgeführten Geldverkehrsrechnungen keine Schätzungsbefugnis. Aufgrund der beim Gesellschafter-Geschäftsführer festgestellten ungeklärten Vermögenszuwächse kann nicht die Schlussfolgerung gezogen werden, dass die Kapitalgesellschaft entsprechende bislang nicht erfasste Betriebseinnahmen erzielt hat. Selbst wenn die ungeklärten Vermögenszuwächse durch betriebliche Aktivitäten erzielt wurden, lässt dies nicht den Schluss zu, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer die entsprechenden Beträge im Namen und auf Rechnung der Kapitalgesellschaft vereinnahmt hat.
Es ist ebenso gut möglich, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer die Einnahmen im Rahmen von Eigengeschäften erzielt hat, an denen er durch sein Amt als Geschäftsführer nicht gehindert ist. Es ist nicht von vornherein unwahrscheinlich, dass er auch in eigener Person über die erforderlichen einschlägigen Geschäftskontakte und Erfahrungen verfügt hat, um Geschäfte im eigenen Namen und für eigene Rechnung zu ergreifen und durchzuführen. Es können keine nachteiligen Schlüsse zu Lasten der Kapitalgesellschaft gezogen werden, nur weil die Herkunft der beim Gesellschafter festgestellten ungeklärten Vermögenszuwächse nicht aufgeklärt werden konnten und dieser seine steuerlichen Mitwirkungspflichten verletzt hat.
Die Verletzung der Mitwirkungspflicht ist nur dem Gesellschafter-Geschäftsführer persönlich anzulasten, weil prinzipiell die Besteuerung der Kapitalgesellschaft von der ihrer Gesellschafter zu trennen ist. Aus einer fehlenden Aufklärung bezüglich der Mittelherkunft kann daher allenfalls die Schlussfolgerung gezogen werden, dass der Gesellschafter persönlich entsprechende bislang steuerlich nicht erfasste Einnahmen aus Eigengeschäften erzielt hat.
Hinweis: Das Finanzgericht hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.
Der Anspruch auf Auszahlung der Energiepreispauschale (EEP) entsteht zum 1.9.2022. Anspruchsberechtigt sind unbeschränkt steuerpflichtige Personen. Sie haben einen Anspruch auf eine einmalige EPP von 300 €, wenn sie
Gewinneinkünfte erzielen (§§ 13, 15, 18 EStG) oder
Arbeitslohn aus einem gegenwärtigen ersten Dienstverhältnis beziehen und in die Steuerklassen I bis V eingereiht sind oder als geringfügig Beschäftigte (Minijobber) mit 2% pauschal besteuert werden.
Konsequenz: Kurzfristig Beschäftigte, bei denen nach einer der Steuerklassen I bis V abgerechnet wird, sind anspruchsberechtigt.
Art und Weise der Auszahlung: In § 117 EStG ist ausdrücklich geregelt, dass der Arbeitgeber die EPP an Arbeitnehmer auszahlt, wenn diese am 1.9.2022
beim Arbeitgeber in einem gegenwärtigen ersten Dienstverhältnis stehen und
in eine der Steuerklassen I bis V eingereiht sind oder
als Minijobber nach § 40a Abs.2 EStG pauschal besteuerten Arbeitslohn beziehen und der Minijobber dem Arbeitgeber schriftlich bestätigt hat, dass es sich um das erste Dienstverhältnis handelt.
Nach § 117 EStG zahlt der Arbeitgeber die EPP nicht aus, wenn
er keine Lohnsteuer-Anmeldung abgibt, weil er z.B. ausschließlich Minijobber beschäftigt,
er die Lohnsteuer jährlich anmeldet und auf die Auszahlung an den Arbeitnehmer verzichtet hat oder
in den Fällen der Pauschalbesteuerung von Minijobbern, wenn diese dem Arbeitgeber nicht schriftlich bestätigt haben, dass es sich um das erste Dienstverhältnis handelt.
Aussage des BMF zur kurzfristigen Beschäftigung: Das BMF hat mit den obersten Finanzbehörden der Länder FAQs (Frequently Asked Questions) zur Energiepreispauschale veröffentlicht und am 20.7.2022 aktualisiert. Danach soll der Arbeitgeber die EPP auch dann nicht an einen Arbeitnehmer auszahlen können, wenn der Arbeitnehmer kurzfristig beschäftigt ist oder eine Aushilfskraft in der Land- und Forstwirtschaft ist. Diese Aussage wird durch den Gesetzestext nicht begründet.
„Normale“ Teilzeitbeschäftigte haben Anspruch darauf, dass der Arbeitgeber die EPP auszahlt. Bei einer kurzfristigen Beschäftigung, die als besondere Form der Teilzeitbeschäftigung sozialversicherungsfrei ist, wenn bestimmte Beschäftigungszeiten (befristet auf 3 Monate oder 70 Arbeitstage) nicht überschritten werden, soll dies nicht der Fall sein. Warum das BMF in den FAQs ausführt, dass der Arbeitgeber die EPP nicht an Arbeitnehmer auszahlen können, wenn diese kurzfristig beschäftigt sind, obwohl die Lohnsteuer nach einer der Steuerklassen I bis V abgerechnet wird, ist nicht nachvollziehbar.
Lösung: Der 1.9.2022 steht kurz bevor. Aus Zweckmäßigkeitsgründen empfiehlt es sich, dass der Arbeitgeber unter Hinweis auf die Ausführungen des BMF keine EPP an kurzfristig Beschäftigte auszahlt.
Hinweis: Kurzfristig beschäftigte Arbeitnehmer können in diesen Fällen die EPP nur nach Abgabe einer (freiwilligen) Einkommensteuererklärung für das Jahr 2022 im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung erhalten.
Die Höhe der Sachentnahmen bzw. unentgeltlichen Wertabgaben richtet sich allein nach den Pauschbeträgen der amtlichen Richtsatzsammlungen für den Gewerbezweig „Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel)“. Das Finanzamt ist nicht berechtigt, darüber hinaus weitere Hinzuschätzungen für die Entnahme sogenannter Non-Food-Artikel vorzunehmen.
Praxis-Beispiel: Der Kläger betrieb zwei Supermarkt Filialen. Das Warensortiment umfasste neben Lebensmitteln und Getränken sowie Genussmitteln (Tabakwaren) auch sogenannte Non-Food-Artikel, insbesondere Wasch- und Putzmittel, Hygiene- und Kosmetikprodukte sowie Schreibwarenartikel. Der Kläger tätigte in den Streitjahren (mit Ausnahme von Tabakwaren) Entnahmen aus dem gesamten Warensortiment. Gesonderte Aufzeichnungen über seine Warenentnahmen führte der Kläger nicht. Die Sachentnahmen bzw. unentgeltlichen Wertabgaben erfasste der Kläger in Höhe der Pauschbeträge der amtlichen Richtsatzsammlung“.
Im Rahmen einer Betriebsprüfung erhöhte das Finanzamt die Sachentnahmen über die Höhe der amtlich festgelegten Pauschbeträge hinaus, weil das Warensortiment auch Non-Food-Artikel umfasst habe. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Pauschbeträge ausschließlich für die Sachentnahmen bzw. unentgeltlichen Wertabgaben von Nahrungsmitteln und Getränken anzuwenden seien. Deshalb sei der Pauschbetrag auf den Bereich der Lebensmittel und Getränke beschränkt und beinhalte nicht zusätzlich das komplette Non-Food-Warenangebot eines Vollsortiment-Supermarkts. Da der Kläger keine Aufzeichnungen über die Entnahme von Non-Food-Artikel angefertigt habe, müsse die Bewertung der Sachentnahmen bzw. unentgeltlichen Wertabgaben im Schätzungswege erfolgen.
Nach dem Urteil des Finanzgerichts ist die Schätzung des Finanzamts rechtswidrig. Die Höhe der zu schätzenden Sachentnahmen bzw. unentgeltlichen Wertabgaben richtet sich allein nach den Pauschbeträgen der amtlichen Richtsatzsammlungen für den Gewerbezweig „Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel)“. Das Finanzamt ist nicht berechtigt, darüber hinaus weitere Hinzuschätzungen für die Entnahme sogenannter Non-Food-Artikel vorzunehmen. Hierauf hat der Kläger aufgrund der Selbstbindung der Verwaltung einen Rechtsanspruch. Eine Hinzuschätzung weiterer Beträge für die Entnahme von Non-Food-Artikel ist im vorliegenden Fall unzulässig.
Verwaltungsanweisungen sind zwar keine Rechtsnormen. Sie binden die nachgeordneten Verwaltungsbehörden, nicht aber die Gerichte. Beruhen derartige Verwaltungsanweisungen aber auf Schätzungen, die die Verwaltung aufgrund von Erfahrungswerten festgelegt hat, sind sie aus Gründen der Gleichbehandlung auch von den Steuergerichten zu beachten, solange sie im Einzelfall offensichtlich nicht zu falschen Ergebnissen führen.
Der Warenanteil der Non-Food-Artikel lag beim Kläger jeweils nur knapp über 10% bzw. 11% des Gesamtwarensortiments. Ihr Anteil war somit äußerst gering, so dass sämtliche Entnahmen durch die amtlichen Pauschbeträge abgegolten sind. Aufgrund unterschiedlicher Ess- und Trinkgewohnheiten bestehen im Einzelfall ohnehin Ungenauigkeiten, die nicht weiter ins Gewicht fallen. Zudem umfasste das Warensortiment des Klägers keine ungewöhnlichen und besonders hochwertigen Artikel (etwa Elektroartikel), die eine gesonderte Hinzuschätzung erforderlich erscheinen lassen.
