Die meisten Leasingverträge werden im Zusammenhang mit der Beschaffung von Firmenwagen abgeschlossen. Wenn bei der Beendigung des Leasingvertrags Zahlungen zu leisten sind, muss zumindest für Zwecke der Umsatzsteuer beurteilt werden, welchen Charakter diese Zahlungen haben. Bei den Zahlungen, die zu leisten sind, kann es sich um nicht steuerbaren Schadensersatz, zusätzliches Nutzungsentgelt oder Minderung des Nutzungsentgelts handeln.
Ein Leasingvertrag kann aufgrund vertraglich vereinbarter Kündigungsrechte auch vorzeitig beendet werden, z. B. im Fall eines Totalschadens, des Zahlungsverzugs oder der Insolvenz des Leasingnehmers. Soweit die Leasingverträge für derartige Fälle Zahlungen als Ersatz für künftige Leasingraten vorsehen, handelt es sich um einen echten Schadensersatz. Durch die Kündigung wird die Hauptleistungspflicht des Leasinggebers (= Nutzungsüberlassung des Firmenwagens) beendet. Die Zahlung, die der Leasingnehmer als Ausgleich für künftige Leasingraten erbringen muss, steht nicht mehr im Austauschverhältnis mit einer Leistung des Leasinggebers, sodass kein Leistungsaustausch vorliegt.
Minderwertausgleich wegen Schäden am Leasinggut: Zahlungen sind grundsätzlich nicht umsatzsteuerbar, wenn sie wegen Schäden am Leasingfahrzeug als sogenannter Minderwertausgleich geleistet werden. Zahlt der Leasingnehmer einen Minderwertausgleich für Schäden am Leasingfahrzeug, handelt es sich nicht um ein Entgelt für die Nutzungsüberlassung. Er muss vielmehr aufgrund der vertraglichen Vereinbarungen für den Schaden und seine Folgen einstehen. Es liegt somit keine eigenständige Leistung des Leasinggebers vor, auch wenn dieser die Nutzung des Leasingfahrzeuges über den vertragsgemäßen Gebrauch hinaus geduldet hat. Konsequenz: Es handelt sich nicht um einen Leistungsaustausch, der der Umsatzsteuer unterliegt.
Praxis-Beispiel: Der Unternehmer hat einen Firmenwagen geleast, den er nach Ablauf der vereinbarten Leasingzeit zurückgibt. Die Lackierung des Leasingfahrzeugs weist bei der Rückgabe erhebliche Schäden auf. Wegen der Rückgabe in einem nicht vertragsgemäßen Zustand ergibt sich im Verhältnis zum geplanten Rückgabewert eine Minderung von 1.800 €. Diesen Betrag muss der Unternehmer als Leasingnehmer an den Leasinggeber zahlen. Es handelt sich um echten Schadensersatz, sodass keine Umsatzsteuer/Vorsteuer anfällt.
Ausgleichsansprüche zugunsten des Leasingnehmers: Bei einer vorzeitigen Vertragsbeendigung können sich auch Ausgleichsansprüche zugunsten des Leasingnehmers ergeben, z. B. wenn er zu Beginn der Laufzeit eine Sonderzahlung geleistet hat. Die Ausgleichsansprüche führen zu einer Minderung des Schadensersatzanspruchs. Der Mehrwert des zurückgegebenen Leasinggegenstandes beruht auf der tatsächlichen Nicht-Nutzung durch den Leasingnehmer. Es handelt sich deshalb nicht um eine Minderung des für die Nutzungsüberlassung vereinbarten Entgelts.
Praxis-Beispiel: Nach einer vorzeitigen Beendigung des Leasingvertrags ist der Unternehmer zu einer Zahlung von 1.200 € an den Leasinggeber verpflichtet. Da der Unternehmer bei Beginn der Laufzeit eine Leasing-Sonderzahlung in Höhe von 6.000 € gezahlt hat und nunmehr die Laufzeit verkürzt wird, hat er hieraus einen Erstattungsanspruch von 1.600 € zuzüglich Umsatzsteuer. Die Ausgleichsansprüche führen zu einer Minderung des Schadensersatzanspruchs. Dieser Ausgleichsanspruch zugunsten des Leasingnehmers ist also mit der zusätzlichen Zahlung zu verrechnen, sodass ihm eine Erstattung von (1.600 € + 304 € USt - 1.200 € =) 400 € zusteht.
Die Leasing-Sonderzahlung ist eine Vorauszahlung, durch die die monatliche Leasingrate reduziert wird. Wird der Leasingvertrag vorzeitig beendet, deckt die Sonderzahlung auch einen Zeitraum ab, für den der Vertrag nicht mehr besteht. Die Rückzahlung eines Teils der Sonderzahlung führt somit zu einer Reduzierung der Leasingraten, sodass auch ein Teil der Umsatzsteuer (Vorsteuer) korrigiert werden muss. Wird der Gewinn mit einer Bilanz ermittelt, dann muss die Leasing-Sonderzahlung auf die Laufzeit des Leasingvertrags verteilt werden, sodass für die im jeweiligen Jahr nicht verbrauchten Teile der Leasingrate ein Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden ist. Bei einer vorzeitigen Auflösung des Leasingvertrags muss dann auch der Rechnungsabgrenzungsposten aufgelöst werden.
Leasingverträge legen häufig den Umfang der Nutzung fest, z. B. jährliche Nutzung von 15.000 km. Auf dieser Basis ermittelt der Leasinggeber die Höhe der Leasingrate. Für Abweichungen von der vereinbarten Kilometerleistung sind vertraglich festgelegte Ausgleichszahlungen zu leisten. Die Vereinbarungen über die Vergütung für Mehr- und Minderkilometer sind also darauf ausgerichtet, die Ansprüche aus dem Leasingverhältnis an die tatsächliche Nutzung des Fahrzeugs durch den Leasingnehmer anzupassen.
Konsequenz ist, dass
Zahlungen des Leasingnehmers für Mehrkilometer ein zusätzliches Entgelt und
Zahlungen des Leasinggebers für Minderkilometer eine Entgeltminderung für die Nutzungsüberlassung darstellen.
Das gilt entsprechend auch für Vergütungen zum Ausgleich von Restwertdifferenzen in Leasingverträgen mit Restwertausgleich. Nutzungsentschädigungen wegen verspäteter Rückgabe des Leasingfahrzeugs stellen keinen Schadensersatz dar, sondern sind Entgelt für die Nutzungsüberlassung des Fahrzeugs zwischen vereinbarter und tatsächlicher Rückgabe des Fahrzeugs.
Praxis-Beispiel: Im Leasingvertrag des Unternehmers ist eine Klausel enthalten, wonach eine jährliche Kilometerleistung von 15.000 km vereinbart ist. Für Mehrkilometer ist eine zusätzliche Vergütung zu zahlen. Da der Unternehmer mehr Kilometer als vereinbart gefahren ist, muss er nachträglich 600 € zuzüglich 114 € Umsatzsteuer an den Leasinggeber zahlen. Die Zahlungen des Leasingnehmers für Mehrkilometer stellen ein zusätzliches Entgelt dar.
Ist der Unternehmer weniger Kilometer als vereinbart gefahren, erhält er nachträglich den vereinbarten Betrag pro Minderkilometer zuzüglich Umsatzsteuer vom Leasinggeber erstattet. Die Zahlungen des Leasinggebers für die Minderkilometer stellen eine Entgeltminderung für die Nutzungsüberlassung dar, die entsprechend zu buchen ist.
Der Grundsatz, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung nicht abziehbar sind, gilt nach wie vor. Davon abweichend gilt für Tätigkeiten, die nach dem 31.12.2022 in der häuslichen Wohnung ausgeübt werden, Folgendes:
Steht für die betriebliche und berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, können die Aufwendungen sowie die Kosten der Ausstattung pauschal mit einem Betrag von 1.260 € im Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden. Es handelt sich um eine Jahrespauschale, sodass ein Nachweis der Aufwendungen nicht erforderlich ist. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1.260 € um ein Zwölftel.
Bildet das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, können anstelle der Jahrespauschale von 1.260 € die tatsächlichen Aufwendungen abgezogen werden. Hier kommt es nicht darauf an, ob noch ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.
Homeoffice-Pauschale: Für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt wird und keine erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, die außerhalb der häuslichen Wohnung liegt, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 € (Tagespauschale), höchstens 1.260 € im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden. Fazit: Die Homeoffice-Pauschale kann also auch dann angewendet werden, wenn andere Regelungen zum häuslichen Arbeitszimmer nicht in Betracht kommen.
Vorsteuerabzug: Ist der Unternehmer zum Vorsteueranzug berechtigt, kann er den Vorsteuerabzug auch dann geltend machen, wenn ertragsteuerlich ein Abzug der Aufwendungen nicht möglich oder begrenzt ist. Die Kosten für das häusliche Arbeitszimmer müssen aber innerhalb der Buchführung einzeln und gesondert ausgewiesen (gebucht) werden. Die Aufzeichnungspflicht ist auch dann erfüllt, wenn die Kosten im Rahmen des Jahresabschlusses aufgeteilt und die anteiligen Betriebsausgaben erst dann gesondert aufgezeichnet werden. Die Zusammensetzung der einzelnen Beträge muss sich aus den Belegen und Zusammenstellungen ergeben. In der Buchführung können die folgenden Konten verwendet werden: „Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (abziehbarer Anteil)“ / „Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (nicht abziehbarer Anteil)“ und „abziehbare Vorsteuer“.
Seit dem 1.1.2023 unterliegt die Lieferung einer Photovoltaikanlage dem Nullsteuersatz. Lieferungen und sonstige Leistungen, die dazu dienen, die Photovoltaikanlage unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen, teilen das Schicksal der Lieferung der Photovoltaikanlage und sind als Nebenleistungen zur Hauptleistung einheitlich mit dem Nullsteuersatz zu besteuern. Wichtig! Die Installationsarbeiten müssen direkt gegenüber dem Anlagenbetreiber erbracht werden, um unter die Ermäßigung des Steuersatzes zu fallen. So unterliegen z. B. Arbeiten, die auch anderen Stromverbrauchern oder Stromerzeugern oder anderen Zwecken zugutekommen, nicht dem Nullsteuersatz.
Wird ein Solarunternehmer beauftragt, im Rahmen einer sogenannten Paketlösung eine Photovoltaikanlage, z. B. mit 25 kw (peak), zu installieren, dann unterliegen alle von dem Solarunternehmen im Rahmen einer einheitlichen Leistung erbrachten Arbeiten (Dacharbeiten, Lieferung der Photovoltaikanlage, Bodenarbeiten, Erweiterung Zählerschrank) dem Nullsteuersatz.
Praxis-Beispiele:
Ein Unternehmer erwirbt im Baumarkt u.a. Schrauben und Kabel, um eine Photovoltaikanlage in Eigenleistung auf seinem Privathaus zu errichten. Die Lieferung der Schrauben und Kabel unterliegt dem Regelsteuersatz in Höhe von 19%, da es sich nicht um wesentliche Komponenten handelt.
Ein Unternehmer beauftragt das Solarunternehmen im Rahmen einer sogenannten „Paketlösung“ eine Photovoltaikanlage auf seinem Privathaus zu installieren. In den Materialkosten, die das Solarunternehmen in Rechnung stellt, sind auch Kabel und Schrauben enthalten. Die Lieferung der nicht wesentlichen Komponenten (Kabel und Schrauben) erfolgt aber im Rahmen einer einheitlichen Leistung (Lieferung einer Photovoltaikanlage) und unterliegt daher dem Nullsteuersatz.
Ein Unternehmer errichtet in Eigenleistung eine Photovoltaikanlage auf seinem Privathaus. Für die erforderlichen Bodenarbeiten beauftragt er eine Baufirma und für die Erweiterung seines Zählerschranks ein Elektrounternehmen. Da eine Verstärkung der Dachsparren erforderlich ist, beauftragt er hierfür ein Dachdeckerunternehmen. Diese Arbeiten unterliegen dem Regelsteuersatz von 19%.
Ein Unternehmer errichtet in Eigenleistung eine Photovoltaikanlage auf seinem Privathaus. Das Gebäude wird gleichzeitig und unabhängig von der Errichtung der Photovoltaikanlage grundlegend renoviert. So werden umfassende Elektroarbeiten durchgeführt, bei denen auch eine Erneuerung des Zählerschranks erforderlich ist. In diesem Zusammenhang wird die Photovoltaikanlage berücksichtigt und angeschlossen. Die am Privathaus durchgeführten Elektroarbeiten unterliegen insgesamt dem Regelsteuersatz in Höhe von 19%.
Entscheidend ist, wie die Leistung desjenigen zu beurteilen ist, der die Leistung erbringt. Dabei spielt es keine Rolle, ob der Leistungsempfänger umsatzsteuerlicher Unternehmer ist oder eine Privatperson.
Aus ertragsteuerlicher Sicht teilen Unfallkosten das Schicksal der Fahrt oder Reise, bei der sich der Unfall ereignet hat. Findet der Unfall auf einer privaten Fahrt statt, sind die Kosten, soweit sie nicht von einer Versicherung abgedeckt werden, ohne Gewinnauswirkung zu buchen. Bei einem Unfall auf einer betrieblichen Fahrt, sind die mit dem Unfall zusammenhängenden Kosten den betrieblichen Kfz-Kosten zuzurechnen. Bei der Umsatzsteuer sind im Gegensatz hierzu die Unfallkosten anteilmäßig zu erfassen. Es gibt eine einheitliche Linie, die sowohl von den Finanzgerichten als auch von der Finanzverwaltung vertreten wird. Es kann von Folgendem ausgegangen werden:
Ein PKW, der zum Betriebsvermögen gehört, ist und bleibt Betriebsvermögen, auch wenn der Unternehmer seinen Firmen-PKW für private Fahrten nutzt.
Bei einer privaten Fahrt dürfen die Aufwendungen, die über die Erstattung der Versicherung hinausgehen, nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden; bei einer betrieblichen Fahrt sind die Aufwendungen gewinnmindernd abziehbar.
Tritt bei einem Unfall auf einer betrieblichen Fahrt ein Totalschaden ein, ist der Buchwert des PKW als Betriebsausgabe zu buchen. Zahlungen für den zerstörten PKW und Erstattungen von einer Versicherung werden als Betriebseinnahmen erfasst.
Tritt bei einem Unfall auf einer privaten Fahrt ein Totalschaden ein, liegt in Höhe des Restbuchwerts eine Nutzungsentnahme vor. Zahlungen einer Versicherung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen, soweit der Betrag über den Restbuchwert hinausgeht.
Ist der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt, kann er die Vorsteuer immer in vollem Umfang geltend machen, auch wenn sich der Unfall auf einer privaten Fahrt ereignet hat.
Unfallkosten werden ertragsteuerlich und umsatzsteuerlich teilweise unterschiedlich behandelt. Die Auswirkungen hängen insbesondere davon ab, ob die eigene Versicherung oder die Versicherung des Unfallgegners für den Schaden aufkommt. Problematisch ist es für den Unternehmer, wenn die Haftpflichtversicherung des Unfallgegners oder die eigene Vollkaskoversicherung keinen Ersatz leistet.
Fahrten sind und bleiben betrieblich, auch wenn eine untergeordnete private Mitveranlassung vorliegt. Das ist z. B. der Fall, wenn der Unternehmer auf einer beruflich veranlassten Fahrt einen Bekannten aus privaten Gründen mitnimmt. Wegen der untergeordneten privaten Mitveranlassung sind alle Kosten als Betriebsausgaben abziehbar. Entstehen jedoch aus dieser privaten Mitveranlassung erhebliche Kosten, können diese nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das ist z. B. der Fall, wenn der Unternehmer aufgrund eines Unfalls seinem privaten Mitfahrer Schadensersatz leisten muss.
Eine Kaskoversicherung, die der Unternehmer abschließt, deckt sowohl die Risiken auf betrieblichen als auch auf privaten Fahrten ab. Die Zahlung einer Kaskoversicherung ist in vollem Umfang als Betriebseinnahme zu erfassen, wenn der Firmen-PKW während einer betrieblichen Nutzung gestohlen wurde. Ist der Firmen-PKW während einer privaten Nutzung gestohlen worden, liegt in Höhe des Buchwerts eine Nutzungsentnahme vor. Zahlungen der Kaskoversicherung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen, soweit sie über den Buchwert hinausgehen.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmer hat für seinen Firmen-PKW eine Vollkaskoversicherung abgeschlossen. Der Firmen-PKW wird auf einer privaten Fahrt gestohlen. Im Zeitpunkt des Diebstahls hat er noch einen Buchwert von 8.000 €. Die Vollkaskoversicherung erstattet einen Betrag von 12.000 €. Die Gewinnauswirkung sieht wie folgt aus:
Buchwert des PKW
8.000 €
Entnahme (ohne Aufdeckung stiller Reserven)
8.000 €
verbleibender Buchwert
0 €
Erstattung der Versicherung
12.000 €
abzüglich Buchwert
8.000 €
4.000 €
Die Erstattung über den Buchwert hinaus wirkt sich gewinnerhöhend aus, sodass durch die Erstattung der Versicherung stille Reserven in Höhe von 4.000 € aufgedeckt werden.
Wurde eine nach Unionsrecht fakultative Steuerbegünstigung (ermäßigter Steuersatz nach § 9 Abs. 3 StromStG a.F.) zu Unrecht nicht gewährt, entsteht ein Erstattungsanspruch. Dieser Erstattungsanspruch ist zu verzinsen. Der Verzinsungszeitraum beginnt mit der Leistung der jeweiligen Vorauszahlung und endet mit der Erstattung des festgesetzten Steuerbetrags. Die Pflicht zur Verzinsung erstreckt sich auf den gesamten Zeitraum, in dem der Betrag dem Steuerschuldner nicht zur Verfügung stand.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin erklärte in ihrer Stromsteueranmeldung für das Jahr 2010 eine bestimmte Strommenge als begünstigt zu besteuernden Eigenverbrauch. Das Hauptzollamt erließ einen von der Erklärung abweichenden Stromsteuerbescheid, der zu einer Erhöhung der Steuer führte. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Nachdem die Klägerin vor Gericht den ermäßigten Steuersatz zugesprochen bekommen hatte, änderte das Hauptzollamt die Stromsteuerfestsetzung. Im Dezember 2014 beantragte die Klägerin die Festsetzung von Zinsen für die erstattete Stromsteuer, was das Hauptzollamt ablehnte. Dagegen erhob die Klägerin Klage. Das Finanzgericht urteilte, dass die Klägerin weder nach nationalem Recht noch nach Unionsrecht einen Anspruch auf die begehrte Verzinsung habe. Dagegen legte die Klägerin Revision ein.
Der BFH hat das Verfahren ausgesetzt und den EuGH um Vorabentscheidung ersucht. Dieser beantwortete die Vorlagefrage wie folgt: "Das Unionsrecht ist dahin auszulegen, dass es eine Verzinsung des Erstattungsbetrags der Stromsteuer verlangt, die zu Unrecht erhoben wurde, weil eine auf der Grundlage einer den Mitgliedstaaten von der Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom eingeräumten Möglichkeit erlassene nationale Vorschrift fehlerhaft angewendet wurde."
Die Vorentscheidung verletzt Bundesrecht, weil der Klägerin nach Unionsrecht ein Anspruch auf Gewährung von Zinsen ab Zahlung der zu Unrecht erhobenen Stromsteuer zusteht. Der BFH kann jedoch nicht abschließend in der Sache selbst entscheiden, weil das Finanzgericht keine Feststellungen zu den von der Klägerin auf die Stromsteuer geleisteten Vorauszahlungen getroffen hat.
Aus dem Unionsrecht ergibt sich der Grundsatz, dass die Mitgliedstaaten verpflichtet sind, die unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhobenen Steuerbeträge zuzüglich Zinsen zu erstatten. In Ermangelung einer unionsrechtlichen Regelung kommt es der innerstaatlichen Rechtsordnung der Mitgliedstaaten zu, die Bedingungen für die Zahlung solcher Zinsen, insbesondere den Zinssatz und die Berechnungsmethode für die Zinsen festzulegen. Die Berechnung muss nunmehr durch das Finanzgericht erfolgen.
