Kinder können eine von ihren Eltern bewohnte Immobilie steuerfrei erben, wenn sie die Selbstnutzung als Wohnung innerhalb von sechs Monaten nach dem Erbfall aufnehmen. Ein erst späterer Einzug führt nur in besonders gelagerten Ausnahmefällen zum steuerfreien Erwerb als Familienheim.
Praxis-Beispiel: Der Steuerpflichtige und sein Bruder beerbten zusammen ihren am 5.1.2014 verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörte ein Zweifamilienhaus mit einer Wohnfläche von 120 qm, das der Vater bis zu seinem Tod allein bewohnt hatte. Die Brüder schlossen am 20.2.2015 einen Vermächtniserfüllungsvertrag, nach dem der Steuerpflichtige das Alleineigentum an dem Haus erhalten sollte. Die Eintragung in das Grundbuch erfolgte am 2.9.2015. Renovierungsangebote holte der Kläger ab April 2016 ein. Die Bauarbeiten begannen im Juni 2016.
Das Finanzamt setzte Erbschaftsteuer fest, ohne die Steuerbefreiung für Familienheime zu berücksichtigen. Diese Steuerfreiheit setzt voraus, dass der Erblasser in einem im Inland belegenen Grundstück bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder dass er aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert war. Die Wohnung muss beim Erwerber unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken als Familienheim bestimmt sein, wobei die Wohnfläche 200 qm nicht übersteigen darf. Das Finanzgericht sah den Erwerb als steuerpflichtig an.
Der BFH lehnte die Steuerfreiheit ab. Der Kläger habe das Haus auch nach der Eintragung im Grundbuch nicht unverzüglich zu eigenen Wohnzwecken bestimmt. Erst im April 2016, mehr als zwei Jahre nach dem Todesfall und mehr als sechs Monate nach der Eintragung im Grundbuch, habe der Kläger Angebote von Handwerkern eingeholt und damit überhaupt erst mit der Renovierung begonnen. Der Kläger habe nicht dargelegt und glaubhaft gemacht, dass er diese Verzögerung nicht zu vertreten habe. Schließlich wies der BFH darauf hin, dass der Kläger noch nicht einmal bis zum Tag der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht, also zwei Jahre und acht Monate nach dem Erbfall, in das geerbte Haus eingezogen war.
Betriebliche Fahrten eines Arbeitnehmers sind entweder Geschäftsreisen oder Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, die nur in Höhe der Entfernungspauschale von 0,30 € je Entfernungskilometer abgezogen werden dürfen. Die Entfernungspauschale ist also immer dann anzusetzen, wenn eine erste Tätigkeitsstätte vorliegt. Voraussetzung für eine erste Tätigkeitsstätte ist eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers. Dabei kann es sich um „räumlich zusammengefasste Sachmittel“ handeln, die mit dem Erdboden verbunden oder dazu bestimmt sind, überwiegend standortgebunden genutzt zu werden. Somit können ein Flughafengelände oder auch ein Hafengelände als eine großräumige erste Tätigkeitsstätte eingestuft werden.
Praxis-Beispiel: Eine Pilotin war, wenn auch in geringem Umfang, in der A-basis am Flughafen X tätig. Zu den Aufgaben der Klägerin gehörte es u.a., vor jedem Abflug in der A-basis auf dem Flughafen X an dem 60- bis 100-minütigen Briefing der Flugbesatzung teilzunehmen, die Wettermeldungen zu überprüfen, sich an der Beurteilung der Wetterlage zu beteiligen, alle notwendigen Unterlagen und Informationen zur Durchführung des Fluges einzuholen, den Flugplan zu überprüfen, sich mit dem technischen Status des Flugzeugs vertraut zu machen und die Abflugdaten zu errechnen. Nach dem Flug musste sie den Kommandanten bei der Vervollständigung der Flugunterlagen unterstützen und auf Anweisung schriftliche Berichte erstellen. Die Pilotin machte die Fahrtkosten zwischen Wohnung und Flughafen sowie Verpflegungsmehraufwendungen nach Dienstreisegrundsätzen gegenüber dem Finanzamt geltend, weil sie der Auffassung war, dass das Flughafengelände keine erste Tätigkeitsstätte sein könne. Das Finanzamt gewährte nur die Entfernungspauschale.
Der BFH hat entschieden, dass fliegendes Personal (wie z.B. Piloten oder Flugbegleiter) dort seine (großräumige) erste Tätigkeitsstätte hat, wo es von seinem Arbeitgeber arbeitsrechtlich dauerhaft zugeordnetist. Außerdem ist erforderlich, dass der Arbeitnehmer auf dem Flughafengelände zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten erbringt, die er arbeitsvertraglich schuldet. Da die Pilotin in den auf dem Flughafengelände gelegenen Räumen der Airline in gewissem Umfang auch Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Flugvor- und Flugnachbereitung zu erbringen hatte, verfügte sie dort über eine erste Tätigkeitsstätte. Es spielt keine Rolle, dass sie überwiegend im internationalen Flugverkehr tätig war. Der BFH weist zudem ausdrücklich darauf hin, dass auch ein großflächiges und entsprechend infrastrukturell erschlossenes Gebiet (z.B. Werksanlage, Betriebsgelände, Bahnhof oder Flughafen) als (großräumige) erste Tätigkeitsstätte in Betracht kommt.
Konsequenz: Bei den Fahrten zum Flughafen handelt es sich um Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, bei denen nur die Entfernungspauschale von 0,30 € je Entfernungskilometer abgezogen werden darf. Dementsprechend hat der BFH auch den Ansatz der Fahrtkosten nach Dienstreisegrundsätzen bei einer Luftsicherheitskontrollkraft verneint, die auf dem gesamten Flughafengelände eingesetzt wurde.
Die Aufzeichnungen und Bücher, die ein Unternehmen nach außersteuerlichen oder steuerlichen Regelungen führt (einschließlich der sonstigen erforderlichen Aufzeichnungen), werden zunehmend in elektronischer Form geführt (z. B. als Datensätze). Darüber hinaus werden in den Unternehmen zunehmend die aufbewahrungspflichtigen Unterlagen in elektronischer Form (z. B. als elektronische Dokumente) aufbewahrt. Die Grundsätze, die hierbei zu beachten sind, hat das BMF in einem umfangreichen Schreiben dargelegt.
Besonders hervorzuheben sind die Ausführungen zur getrennten Erfassung von baren und unbaren Geschäftsvorfällen. In der Regel verstößt die nicht getrennte Verbuchung von baren und unbaren Geschäftsvorfällen oder von nicht steuerbaren, steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätzen ohne genügende Kennzeichnung gegen die Grundsätze der Wahrheit und Klarheit einer kaufmännischen Buchführung. Die nicht getrennte Aufzeichnung von nicht steuerbaren, steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätzen ohne genügende Kennzeichnung verstößt in der Regel gegen steuerrechtliche Anforderungen (z. B. gegen § 22 UStG).
Eine kurzzeitige gemeinsame Erfassung von baren und unbaren Tagesgeschäften im Kassenbuch ist regelmäßig nicht zu beanstanden, wenn die ursprünglich im Kassenbuch erfassten unbaren Tagesumsätze (z. B. EC-Kartenumsätze) gesondert kenntlich gemacht sind und nachvollziehbar unmittelbar nachfolgend wieder aus dem Kassenbuch auf ein gesondertes Konto aus- bzw. umgetragen werden. Wichtig ist, dass insoweit die Kassensturzfähigkeit der Kasse weiterhin gegeben ist.
Der BFH hat entschieden, dass das seit 2014 geltende steuerliche Reisekostenrecht verfassungsgemäß ist, soweit der Werbungskostenabzug für nicht ortsfest eingesetzte Arbeitnehmer eingeschränkt ist. So ist der Abzug der Werbungskosten für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte auf 0,30 € je Entfernungskilometer beschränkt (sog. Entfernungspauschale). Ob eine erste Tätigkeitsstätte vorliegt, richtet sich nach der arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Zuordnung durch den Arbeitgeber.
Praxis-Beispiel: Ein Polizist, der arbeitstäglich zunächst seine Dienststelle aufsuchte und von dort seinen Einsatz- und Streifendienst antrat, machte die Fahrtkosten von seiner Wohnung zu der Polizeidienststelle sowie Verpflegungsmehraufwendungen nach Dienstreisegrundsätzen geltend. Er begründete dies damit, dass die Tätigkeiten in der Dienststelle sich im Wesentlichen auf die Vor- und Nachbereitung des Einsatz- und Streifendienstes beschränkten. Er ging davon aus, dass keine erste Tätigkeitsstätte vorliegt, da er schwerpunktmäßig außerhalb der Polizeidienststelle im Außendienst tätig ist. Das Finanzamt berücksichtigte Fahrtkosten lediglich in Höhe der Entfernungspauschale. Mehraufwendungen für Verpflegung setzte es nicht an.
Der BFH bestätigte die Auffassung des Finanzamts. Nach Reisekostenrecht, das seit 2014 gilt, kommt es entscheidend darauf an, ob der Arbeitnehmer oder Beamte einer ersten Tätigkeitsstätte dauerhaft zugeordnet ist. Die dauerhafte Zuordnung kann durch arbeits- oder dienstrechtliche Festlegungen sowie entsprechende Absprachen und Weisungen des Arbeitgebers (Dienstherrn) erfolgen. Ist dies der Fall, kommt es auf den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit des Arbeitnehmers nicht mehr an. Ausreichend ist, dass der Arbeitnehmer (Beamte) am Ort der ersten Tätigkeitsstätte zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat. Dies war nach den Feststellungen des Finanzgerichts bei dem Streifenpolizisten im Hinblick auf Schreibarbeiten und Dienstantrittsbesprechungen der Fall.
Die Finanzverwaltung hat nunmehr die neueste Richtsatzsammlung veröffentlicht, die auf den Daten der steuerlichen Betriebsprüfung 2018 beruht. Die Richtsätze sind ein Hilfsmittel (Anhaltspunkt) für die Finanzverwaltung, Umsätze und Gewinne der Gewerbetreibenden zu verproben und ggf. bei Fehlen anderer geeigneter Unterlagen zu schätzen. Bei formell ordnungsmäßig ermittelten Buchführungsergebnissen darf eine Gewinn- oder Umsatzschätzung nicht allein darauf gestützt werden, dass die erklärten Gewinne oder Umsätze von den Zahlen der Richtsatzsammlung abweichen.
Werden für einen Gewerbebetrieb, für den Buchführungspflicht besteht, keine Bücher geführt, oder ist die Buchführung nicht ordnungsmäßig, so ist der Gewinn nach den Verhältnissen des Einzelfalles, ggf. unter Anwendung von Richtsätzen, zu schätzen. Ein Anspruch darauf, nach Richtsätzen besteuert zu werden, besteht allerdings nicht.
Die Richtsätze sind für die einzelnen Gewerbeklassen auf der Grundlage von Betriebsergebnissen zahlreicher geprüfter Unternehmen ermittelt worden. Sie gelten nicht für Großbetriebe.
Die Richtsätze stellen auf die Verhältnisse eines Normalbetriebs ab. Der Normalbetrieb ist ein Einzelunternehmen mit Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich. Die Richtsätze können bei Betrieben von Einzelunternehmen, Personengesellschaften und Körperschaften ermittelt und angewendet werden. Bei dem Vergleich mit dem Normalbetrieb sind die Besonderheiten des Körperschaftsteuerrechts zu beachten.
Die Richtsätze sind auch bei einer Gewinnermittlung mithilfe einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung anzuwenden. Bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung sind allerdings Anpassungen erforderlich:
ggf. Umrechnung der Einnahmen und Ausgaben von Ist- auf Sollbeträge,
Neutralisierung der Umsatzsteuer,
Zuordnung außerordentlicher bzw. periodenfremder Aufwendungen und Erträge zum Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit.
Hat der Steuerpflichtige zulässigerweise die Gewinnermittlung mithilfe einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung gewählt, dann ist eine Gewinnschätzung auch in dieser Gewinnermittlungsart durchzuführen. Bei einem Wechsel der Gewinnermittlungsart sind Berichtigungen des Gewinns vorzunehmen, wenn der Gewinn im Anschluss an eine Gewinnermittlung mithilfe einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach Richtsätzen geschätzt wird oder nach einer Richtsatzschätzung im nächsten Jahr der Gewinn mit einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelt wird. Ggf. müssen dann im Rahmen der Richtsatzschätzung zusätzlich Bestandsveränderungen (z. B. Warenbestände, Forderungen und Verbindlichkeiten) ermittelt bzw. geschätzt und berücksichtigt werden.
Unternehmer können mehrere Betriebsstätten haben, die sie mehr oder weniger oft aufsuchen. Entsprechend der Regelung, die für Arbeitnehmer gilt, kann es auch bei Unternehmern nur „eine Betriebsstätte“ geben, bei der eine Entfernungspauschale anzusetzen ist. Bei der Abgrenzung von Reisekosten und Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte handelt es sich nur dann um eine Betriebsstätte, wenn es sich um eine dauerhafte Tätigkeitsstätte handelt, die von der Wohnung getrennt ist.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmer führte als Ein-Mann-Betrieb Abbruch- und Reinigungsarbeiten auf dem Gelände seines (einzigen) Auftraggebers aus. Seinen Betriebssitz hat er am Ort seiner Wohnung. Die Fahrten zum Gelände seines Auftraggebers unternahm er von seinem Betriebssitz aus, wo er auch wohnte. Der Kläger nutzte für diese Fahrten zum Teil seinen im Betriebsvermögen befindlichen PKW und führte im Übrigen die Fahrten mit einem LKW durch. Das Finanzamt erhöhte den Gewinn pauschal um die Kosten, die über die Entfernungspauschale hinausgehen (sog. 0,3%-Regelung), weil sich die einzige Betriebsstätte auf dem Gelände seines Auftraggebers befunden habe. Abweichend von § 12 AO sei der Begriff der Betriebsstätte für Fahrten zu einer weiteren Betriebstätte nur anzuwenden, wenn es sich um eine dauerhafte Tätigkeitsstätte handelt, die von der Wohnung getrennt ist. Diese Auslegung entspreche der gebotenen Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Unternehmern.
Nach dem Urteil des Finanzgerichts ist bei der Ermittlung der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben im Zusammenhang mit den Fahrtkosten unter Betriebsstätte der Ort zu verstehen, an dem oder von dem aus die beruflichen oder gewerblichen Leistungen erbracht werden. Eine abgrenzbare Fläche oder Räumlichkeit und eine hierauf bezogene eigene Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen über die erforderliche ortsfeste betriebliche Einrichtung ist nicht nötig. Maßgebend sind die tatsächlichen Verhältnisse.
Konsequenz: Hat der Unternehmer mehrere Betriebsstätten, muss immer geprüft werden, welche Betriebsstätte als erste Betriebsstätte zu behandeln ist. Da ein häusliches Arbeitszimmer keine Betriebsstätte in diesem Sinne ist, kann sich die erste Betriebsstätte da befinden, wo der Unternehmer für seinen Auftraggeber dauerhaft tätig wird. Freiberufler/Unternehmer dürfen bei der Nutzung eines Firmenwagens für ihre Fahrten zwischen Wohnung und erster Betriebsstätte also nur die Entfernungspauschale von 0,30 € pro Entfernungskilometer geltend machen. Der Gewinn muss um die nicht abziehbaren Aufwendungen erhöht werden.
