Überlässt eine GmbH ihrem Gesellschafter einen Firmenwagen auch zur privaten Nutzung, gibt es verschiedene Gestaltungsmöglichkeiten, die sich steuerlich unterschiedliche auswirken. Ob der Nutzungsvorteil als Arbeitslohn, Miete oder als verdeckte Gewinnausschüttung einzustufen ist, sollte unbedingt vorab geklärt werden.
Private Pkw-Nutzung: Wann eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt Die Nutzung eines betrieblichen Kfz durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer ist nur dann betrieblich veranlasst, wenn eine fremdübliche Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung getroffen worden ist. Liegt keine fremdübliche Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung vor oder geht die private Nutzung darüber hinaus oder erfolgt die Privatnutzung, obwohl sie vertraglich ausdrücklich ausgeschlossen wurde, ist eine Privatnutzung des Firmen-Pkw durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mitveranlasst. In dieser Situation ist sowohl bei einem beherrschenden als auch bei einem nicht beherrschenden Gesellschafter von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen.
GmbH-Gesellschafter: Varianten der privaten Nutzung Kauft die GmbH einen Pkw, handelt es sich immer um einen Firmenwagen, der im Betriebsvermögen der GmbH auszuweisen ist. Zu der Frage, wie die Abgrenzung bei der privaten Pkw-Nutzung durch die Gesellschafter einer GmbH vorzunehmen ist, hat das BMF wie folgt Stellung genommen:
Bei der privaten Nutzung kommt es auf die betriebsinterne Vereinbarung und die tatsächliche Handhabung an, wobei es insgesamt die folgenden drei Varianten gibt:
Der Gesellschafter-Geschäftsführer nutzt den Firmenwagen im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses, das die GmbH mit ihm abgeschlossen hat. Die Nutzung muss entweder im Anstellungsvertrag geregelt sein oder durch eine mündliche bzw. konkludente Vereinbarung. Die private Nutzung ist als Sachbezug einzuordnen. Der Wert wird, wenn kein Fahrtenbuch geführt wird, mithilfe der 1%-Regelung ermittelt. Wichtig: Der Sachbezug muss zeitnah als Lohnaufwand gebucht und die Lohnsteuer abgeführt werden.
Erfolgt die Überlassung des Fahrzeugs nicht im Rahmen des Arbeitsverhältnisses, sondern durch einen entgeltlichen Überlassungsvertrag (Mietvertrag), dann sollte der Mietvertrag schriftlich abgeschlossen und die Vereinbarung tatsächlich durchgeführt werden. Wenn keine Zahlungen vorgenommen werden, muss das Nutzungsentgelt zeitnah dem Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers belastet werden. Auf diese Buchung darf nicht verzichtet werden, weil dann das Mietverhältnis steuerlich nicht anerkannt wird.
Nutzt der Gesellschafter-Geschäftsführer den Firmenwagen für private Fahrten und erfolgt die private Nutzung außerhalb eines Arbeitsverhältnisses und außerhalb eines entgeltlichen Überlassungsvertrags, dann ist von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen, die der Gesellschafter als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu versteuern hat. Die verdeckte Gewinnausschüttung ist mit der Vergütung anzusetzen, die bei einer Vermietung üblicherweise erzielbar ist. Aus Vereinfachungsgründen kann die private Nutzung im Rahmen der verdeckten Gewinnausschüttung auch mithilfe der 1%-Methode ermittelt werden.
Hinweis: Es gibt Situationen, in denen ein Tätigkeit als Arbeitnehmer der GmbH nicht zulässig ist oder zumindest problematisch sein kann. Hier kann eine Gestaltung zweckmäßig sein, die zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt.
Der Vortrag von immer nach dem gleichen Grundschema aufgebauten sogenannten Gebrauchsreden einer Trauerrednerin, die im Kern eine Trauerrede nach traditionellem Verständnis mit der Würdigung des Verstorbenen vor der versammelten Trauergemeinde zum Gegenstand haben, stellt keine künstlerische Darbietung eines ausübenden Künstlers im Sinne des Umsatzsteuergesetzes dar. Die Tätigkeit als Hochzeitsrednerin unterliegt jedenfalls dann dem Regelsteuersatz von 19%, wenn die erbrachte Leistung neben dem Halten einer Rede auch die Durchführung der gesamten Zeremonie umfasst.
Der ermäßigte Steuersatz von 7% ist hier nicht anzuwenden, weil der Zweck der Steuerermäßigung nur für eine punktuelle staatliche Kulturförderung gilt. Die Kunstfreiheit begründet nicht ohne weiteres einen verfassungsrechtlich garantierten Anspruch auf Steuerermäßigung. Die Tatbestände für eine Steuerermäßigung nach dem Umsatzsteuergesetz finden ihre Grenzen, bei der einschränkenden Auslegung und Anwendung der unionsrechtlichen Vorgaben.
Wird einem Arbeitnehmer ein Firmenfahrzeug überlassen, spricht der erste Anschein dafür, dass dieses Fahrzeug auch für beruflich veranlasste Fahrten eingesetzt wird. Nutzt der Steuerpflichtige stattdessen seinen vorhandenen privaten Pkw, muss er nachweisen, dass er diesen tatsächlich beruflich genutzt hat. Ist das der Fall, steht dem Werbungskostenabzug nicht entgegen, dass dem Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber ein Geschäftsfahrzeug überlassen wurde.
Praxis-Beispiel: Der Kläger erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Laut Arbeitsvertrag des Klägers ist er berechtigt, ein Geschäftsfahrzeug zur dienstlichen und privaten Nutzung zu bestellen. Die private Nutzung durch ihn und seine Ehefrau war ausdrücklich gestattet. Die private Nutzung wurde nach der 1%-Regelung berücksichtigt. Hinsichtlich der Reisekostenerstattung teilte die Arbeitgeberin auf Nachfrage des Gerichts mit, dass bei einer Nutzung des überlassenen Geschäftsfahrzeugs lediglich die entstandenen Tank- bzw. Ladekosten erstattet würden. Bei Nutzung eines privaten Fahrzeugs erhielten die Beschäftigten nur eine Kilometerpauschale von 0,30 €. Privat nutzte der Kläger einen Audi TT RS. In der Einkommensteuererklärung machte der Kläger u.a. Aufwendungen für Fahrten zum Abteilungstreffen und zur Produktklausur als Werbungskosten geltend, die er mit dem Privatfahrzeug unternommen hatte. Anhand der fahrzeugbezogenen Aufwendungen und der Jahresfahrleistung ermittelte er die tatsächlichen Fahrzeugkosten mit 2,28 € pro km, die das Finanzamt nicht zum Abzug zuließ. Eine Berücksichtigung der geltend gemachten Fahrtkosten für das Privatfahrzeug als Werbungskosten könne nicht erfolgen, da nicht nachgewiesen sei, in welchem Umfang beruflich bedingte Aufwendungen tatsächlich angefallen seien. In seiner Klage machte der Kläger geltend, dass die Fahrtkosten beruflich veranlasst seien, weil es sich um genehmigte Dienstreisen gehandelt habe, deren Reisekosten (mit Ausnahme der Fahrtkosten) seine Arbeitgeberin auch vollständig erstattet habe. Dass seine Arbeitgeberin für zwischenzeitlich durchgeführte Dienstreisen auch Fahrtkosten für die Nutzung seines Privatfahrzeugs in Höhe einer Kilometerpauschale von 0,30 € erstattet habe, dokumentiere, dass die Nutzung eines privaten PKW anstelle des Geschäftsfahrzeugs möglich sei.
Reisekosten sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH jedenfalls dann als Werbungskosten abziehbar, wenn die Reise ausschließlich oder nahezu ausschließlich der beruflichen Sphäre zuzuordnen ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Reise ein unmittelbarer beruflicher Anlass (z. B. das Aufsuchen eines Geschäftspartner) zugrunde liegt und die Verfolgung privater Reiseinteressen nicht den Schwerpunkt der Reise bildet.
Für den Werbungskostenabzug von beruflich veranlassten Reisekosten kommt es nicht darauf an, welches Verkehrsmittel der Steuerpflichtige wählt. Dem Steuerpflichtigen steht die Wahl des Verkehrsmittels grundsätzlich frei. Die geltend gemachten Fahrtkosten sind im vorliegenden Fall durch die berufliche Tätigkeit des Klägers veranlasst worden. Einer Berücksichtigung der Reisekosten steht nicht entgegen, dass der Steuerpflichtige Dienstreisen mit seinem Privatfahrzeug durchgeführt hat. Liegt der Reise eines Steuerpflichtigen ein unmittelbarer beruflicher Anlass zugrunde, kann aus der Wahl des Verkehrsmittels grundsätzlich keine private Veranlassung der Reisekosten abgeleitet werden.
Grundsätzlich können Fahrtkosten für Dienstreisen, die mit einem privaten PKW durchgeführt werden mit den tatsächlichen Kosten pro Kilometer geltend gemacht werden. Wegen der insgesamt äußerst geringen Nutzung führte dies zu einem überdurchschnittlich hohen Kostenansatz pro Kilometer (hier: 2,28 €).
Das Finanzgericht hat die Klage abgewiesen, aber die Revision zugelassen, weil unklar ist, ob und ggf. wie im Einzelfall die Angemessenheit zu prüfen ist. Offen ist auch, welche Bedeutung dem Umstand beizumessen ist, dass das vom Arbeitgeber dem Kläger für berufliche als auch private Fahrten zur Verfügung gestellte Dienstfahrzeug zu 100% als Familienfahrzeug von der Ehefrau des Klägers genutzt wurde und nicht für Dienstreisen.
Wann Schwarzarbeit vorliegt, ist im Schwarzarbeitsbekämpfungsgesetz definiert. Danach leistet jemand Schwarzarbeit, der Dienst- oder Werkleistungen erbringt oder ausführen lässt und dabei bestimmte Pflichten nach dem Sozialversicherungs- und Steuerrecht sowie nach der Gewerbe- und Handwerksordnung nicht erfüllt.
Nach dem SchwarzArbG liegt keine Schwarzarbeit vor, wenn die Dienst- oder Werkleistungen, die
von Angehörigen oder Lebenspartnern,
aus Gefälligkeit oder
im Wege der Nachbarschaftshilfe
erbracht werden und nicht nachhaltig auf Gewinn ausgerichtet sind. Als nicht nachhaltig auf Gewinn gerichtet gilt insbesondere eine Tätigkeit, die gegen geringes Entgelt erbracht wird.
Eine klare Abgrenzung fehlt Eine klare Definition des Begriffs Gefälligkeitsdienst gibt es nicht. Der Gesetzgeber hat allerdings Tätigkeiten, die gegen geringes Entgelt erbracht werden, als unbedenklich eingestuft. Da aber eine konkrete Bagatellgrenze weder im Sozialversicherungsrecht noch im Steuerrecht genannt wird, ist es hilfreich, sich an der Motivlage der handelnden Personen zu orientieren.
Entscheidend: Motiv für die Tätigkeit Maßgebliches Abgrenzungskriterium für die Frage, ob eine Tätigkeit im Rahmen eines Beschäftigungs- bzw. Arbeitsverhältnisses ausgeübt oder nur als Gefälligkeitsdienst erbracht wird, ist das Motiv für die Tätigkeit. Von einem Beschäftigungs- oder Arbeitsverhältnis ist auszugehen, wenn wirtschaftliche Überlegungen im Vordergrund stehen (also nachhaltig auf Gewinn gerichtet sind), mit der Tätigkeit also in erster Linie eine Vergütung erzielt werden soll. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn ein hauptberuflich tätiger Computerfachmann seine Dienste auch Freunden und Bekannten gegen Bezahlung anbietet. Eine Gefälligkeitsleistung hingegen wird grundsätzlich unentgeltlich erbracht und begründet auch keinen Anspruch auf eine Honorierung.
Klassische Hilfeleistungen sind nicht „nachhaltig auf Gewinn ausgerichtet“. Wo Hilfeleistungen erbracht werden, bei denen Gefälligkeit und Hilfsbereitschaft deutlich im Vordergrund stehen, ist die Dienst- oder Werkleistung nicht nachhaltig auf Gewinn ausgerichtet. Sie ist weder der Sozialversicherung noch dem Finanzamt anzuzeigen. Es sind keine Abgaben zu leisten. Kleine Aufmerksamkeiten wie beispielsweise ein paar Euro für das Nachbarskind, das gelegentlich den Rasen mäht, oder ein Kinogutschein für den netten Nachbarn, der den Einkauf erledigt, sind nicht auf Gewinnerzielung ausgerichtet. Das Gleiche gilt, wenn die Dienst- oder Werkleistungen im Rahmen der Nachbarschaftshilfe im gegenseitigen Austausch erfolgen.
Praxis-Beispiel: Die nachbarschaftliche gegenseitige Hilfe bei Arbeiten am Haus ist keine Schwarzarbeit, solange keine
über kleine Aufmerksamkeiten hinausgehenden
geldwerten Zuwendungen
erfolgen. Relevant wird der gegenseitige Austausch von Leistungen allerdings, wenn eine gewisse Nachhaltigkeit erkennbar ist.
Minijob-Zentrale ist zuständig für Minijobs Sofern eine abhängige Beschäftigung vorliegt, weil es sich eben nicht um eine Gefälligkeitsleistung, sondern um eine nachhaltig auf Gewinn gerichtete Tätigkeit handelt, ist für geringfügig entlohnte Minijobs oder kurzfristige Minijobs die Minijob-Zentrale zuständig. Sie nimmt die Meldungen zur Sozialversicherung entgegen und zieht die Abgaben ein.
Vereinfachtes Haushaltsscheck-Verfahren für Privathaushalte: Minijobs in Privathaushalten, die haushaltsnahe Tätigkeiten verrichten, werden mit dem sogenannten Haushaltsscheck bei der Minijob-Zentrale gemeldet. Auf diesem macht der Privathaushalt lediglich Angaben zu seiner Person und zu dem Minijobber sowie zum Umfang der Beschäftigung. Die weiteren ansonsten üblichen Arbeitgeberpflichten übernimmt die Minijob-Zentrale. Hierzu gehören insbesondere auch die Meldung der Beschäftigung beim zuständigen Unfallversicherungsträger und der halbjährliche Einzug der Abgaben. Zudem sichert sich der Arbeitgeber Steuervorteile.
Sachzuwendungen in Privathaushalten: Teilweise vergüten Arbeitgeber Arbeiten ihrer Arbeitnehmenden mit Zuwendungen, die nicht in Geld gewährt werden. Dies können kostenlose Mahlzeiten, eine mietfreie Unterkunft, kostenlose Fahrkarten oder Gutscheine sein. Diese Leistungen sind grundsätzlich im Rahmen ihres Wertes als Arbeitsentgelt zu berücksichtigen. Bei Privathaushalten ist das nicht so: Hier hat der Gesetzgeber geregelt, dass nicht in Geld gewährte Zuwendungen generell nicht zum Arbeitsentgelt zählen. Dies führt dazu, dass eine abhängige Beschäftigung im Privathaushalt beispielsweise nicht als Minijob im Haushaltsscheck-Verfahren zu melden wäre, wenn der Privathaushalt den Minijobber für die erbrachte Leistung im Haushalt mietfrei (bei einem Mietwert bis 556 €) in einer Souterrain-Wohnung wohnen ließe.
Jeder, der ein Fahrtenbuch führt, weiß wie schnell Fehler unterlaufen können. Bei kleinen Fehlern muss das Finanzamt großzügig sein, d.h., das Fahrtenbuch ist auch bei geringfügigen Mängeln anzuerkennen. Außerdem darf die Finanzverwaltung nur etwas verlangen, was tatsächlich möglich ist. Fährt ein Unternehmer z B. nicht zu dem Punkt zurück, an dem er die berufliche Strecke verlassen hat, kann der Umweg nur kilometermäßig, nicht aber mit Anfangs- und Endkilometer angegeben werden. Es besteht dann kein Anlass, das Fahrtenbuch zu verwerfen. Ein elektronisches Fahrtenbuch kann sinnvoll sein, weil alle Strecken automatisch festgehalten werden. Es sind dann nur noch die übrigen Angaben zu ergänzen.
Diese Anforderungen muss ein Fahrtenbuch erfüllen:
Das Fahrtenbuch muss zeitnah erstellt werden.
Es muss elektronisch oder in geschlossener Form geführt werden (lose Blätter reichen nicht, es muss geheftet in Buchform vorliegen).
Jede betriebliche Fahrt ist einzeln zu erfassen. Der Kilometerstand ist bei Beginn und Ende der jeweiligen Fahrt anzugeben (für bestimme Branchen gibt es Erleichterungen - siehe unten).
Teilabschnitte dürfen zu einer Eintragung verbunden werden. Die einzelnen Kunden und Geschäftspartner sind in der Reihenfolge festzuhalten, in der sie aufgesucht worden sind.
Wird eine berufliche Fahrt durch eine Privatfahrt unterbrochen, z. B. am Ende eines Teilabschnitts, ist der Gesamtkilometerstand jeweils zu Beginn und am Ende der Unterbrechung auszuweisen.
Ein einzelner Fehleintrag bzw. wenige Fehleintragungen ohne größere Auswirkungen sind ohne Bedeutung. Das ist z.B. der Fall, wenn die Kilometerangaben laut Fahrtenbuch und Werkstattrechnung nicht exakt übereinstimmen (Werkstattangaben können ungenau sein) oder wenn die Kilometerangaben nicht mit den Daten eines Routenplaners übereinstimmen, weil niemand verpflichtet ist, die laut Routenplaner vorgegebene kürzeste Strecke zu wählen oder wenn eine einzelne Fahrt nicht ins Fahrtenbuch eingetragen wurde, für die eine Tankquittung vorhanden ist.
Berufsbedingte Erleichterungen: Auf einzelne Angaben kann verzichtet werden, soweit die betriebliche bzw. berufliche Veranlassung der Fahrten und der Umfang der Privatfahrten ausreichend dargelegt sind und die Möglichkeiten der Überprüfung nicht eingeschränkt werden. Es sind z. B. folgende berufsbedingte Erleichterungen möglich:
Kundendienstmonteure, Handelsvertreter, Automatenlieferanten und ähnlichen Berufsgruppen, die regelmäßig große Strecken mit mehreren unterschiedlichen Reisezielen zurücklegen. Diese brauchen als Reiseziel und Reisezweck nur anzugeben, welche Kunden sie an welchem Ort besucht haben. Sie müssen nur dann Angaben zu den Entfernungen zwischen den verschiedenen Orten machen, wenn zwischen direkter Entfernung und tatsächlicher Fahrtstrecke eine größere Differenz vorhanden ist. Wenn jemand regelmäßig dieselben Kunden aufsucht und die Kunden in einem Verzeichnis unter einer Nummer mit Namen und Anschrift aufgeführt sind, brauchen nur diese Nummer im Fahrtenbuch eingetragen werden. Es muss möglich sein, den Kunden später anhand dieser Nummer zu identifizieren.
Taxifahrer brauchen bei Fahrten im sogenannten Pflichtgebiet täglich nur den Kilometerstand zu Beginn und Ende dieser Fahrten anzugeben mit der Angabe „Taxifahrten im Pflichtgebiet“. Bei Fahrten, die über dieses Gebiet hinausgehen, ist die genaue Angabe des Reiseziels erforderlich. Hinweis: Auch wenn das betrieblich genutzte Taxi das einzige Fahrzeug ist, muss ohne Fahrtenbuch die 1%-Methode angewendet werden.
Bei Fahrlehrern reicht es aus, wenn sie als Reiseziel und Reisezweck „Lehrfahrten“, „Fahrschulfahrten“ oder ähnliche Begriffe verwenden.
Die Finanzverwaltung lässt es zu, dass Steuerberater, Rechtsanwälte und Ärzte im Fahrtenbuch als Reisezweck lediglich „Mandantenbesuch“ bzw. „Patientenbesuch“ eintragen, wenn sie in einem getrennten Verzeichnis die Namen der Mandanten bzw. Patienten festhalten (z. B. Verfügung der Oberfinanzdirektion München vom 28.03.2012, Az. S 0251.1.1-2/1 St4 –2 St 312). Die Vorlage des Fahrtenbuches ist nur zu verlangen, wenn tatsächliche Anhaltspunkte vorliegen, die Zweifel an der Richtigkeit oder Vollständigkeit der Eintragungen begründen und die Zweifel anders nicht auszuräumen sind.
Hinweis: Bei einem Rechtsanwalt wurde das Fahrtenbuch wegen umfangreicher Schwärzungen nicht anerkannt. Der BFH hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (Az. VIII R 35/24). In ähnlichen Fällen sollte Einspruch eingelegt und eine Aussetzung des Einspruchsverfahrens beantragt werden.
Das Ableisten eines Freiwilligen Wehrdienstes bei einem volljährigen Kind kann für sich genommen keinen Kindergeldanspruch begründen. Gleichwohl kann aber auch während der Zeit des freiwilligen Wehrdienstes ein Anspruch auf Kindergeld bestehen, wenn das Kind einen Kindergeld-Tatbestand erfüllt, der im Gesetz genannt ist, z. B. wenn das Kind während des Wehrdienstes für einen Beruf ausgebildet wird oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortgesetzt werden kann. Dabei ist es unschädlich, wenn das Kind nach Abschluss der Grundausbildung im Rahmen des Freiwilligen Wehrdienstes Dienst in einem Mannschaftsdienstgrad ausübt.
Praxis-Beispiel: Der Sohn des Klägers absolvierte nach seinem Abitur einen zehn Monate dauernden Freiwilligen Wehrdienst. Die Familienkasse bewilligte dem Kläger für die Übergangszeit zwischen Abitur und Grundausbildung sowie für die Zeit der Grundausbildung Kindergeld. Nach der Beendigung der Grundausbildung verrichtete er Dienst in einem Mannschaftsdienstgrad. Eine weitere Ausbildung bei der Bundeswehr fand nicht statt. Nach dem Ende des Freiwilligen Wehrdienstes studierte der Sohn an einer zivilen Hochschule. Den Entschluss dazu hatte er während des Freiwilligen Wehrdienstes gefasst. Die Familienkasse und auch das Finanzgericht lehnten für die Zeit nach Beendigung der Grundausbildung bis zum Beginn des Studiums die Festsetzung von Kindergeld ab. Grund: Der freiwillige Wehrdienst gehöre (anders als ein freiwilliges soziales oder ökologisches Jahr) nicht zu den Tatbeständen, die für sich genommen einen Kindergeldanspruch für ein volljähriges Kind begründen können.
Die Revision des Klägers war dennoch überwiegend erfolgreich. Der BFH entschied, dass auch nach dem Ende der Grundausbildung und trotz einer Erwerbstätigkeit des Kindes als Soldat mit einer regelmäßigen wöchentlichen Arbeitszeit von mehr als 20 Stunden ein Kindergeldanspruch bestehen kann, wenn das Kind (wie hier) eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht beginnen oder fortsetzen kann. Die drei Monate dauernde Grundausbildung sei zwar Teil einer Ausbildung zum Offizier oder Unteroffizier. Ihre Beendigung führt jedoch nicht zu einem schädlichen Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, der einen weiteren Kindergeldbezug ausschließt.
Konsequenz: Der BFH wies die Revision des Klägers nur für einen Monat zurück, weil der Entschluss des Sohnes, sich um einen Studienplatz zu bemühen, erst im Folgemonat erfolgt ist. Allein die Aussage des Kindergeldberechtigten und des Kindes, den Entschluss zu einer Ausbildung oder zu einem Studium früher gefasst zu haben, reicht nicht aus.
