Die Anschaffungskosten eines Vermögensgegenstands sind dann unangemessen hoch, wenn ein Teil der Anschaffungskosten nach der allgemeinen Verkehrsauffassung die angemessene Höhe der Anschaffungskosten übersteigt. Handelsrechtlich ist dieser Vermögensgegenstand trotz der Unangemessenheit seiner Anschaffungskosten dem Betriebsvermögen zuzurechnen.
Auch in der Steuerbilanz werden gemäß § 4 Abs. 4 EStG grundsätzlich alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, als Betriebsausgaben abgezogen. Entscheidend ist allein der objektive wirtschaftliche Zusammenhang mit dem Betrieb. Liegt ein betrieblicher Anlass vor, spielt es grundsätzlich keine Rolle, wie hoch die Aufwendungen sind und ob sie notwendig, üblich oder zweckmäßig sind. Grundsätzlich kann der Unternehmer (auch bei Repräsentationskosten) frei entscheiden, ob und in welcher Höhe er Ausgaben tätigen will. Berühren die betrieblichen Aufwendungen jedoch die Lebensführung des Unternehmers oder anderer Personen, dann dürfen diese nicht abgezogen werden, soweit sie nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind (§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG).
Betriebsausgaben können nur dann die Lebensführung berühren, wenn es sich um Anschaffungen handelt, die der Unternehmer oder eine andere Person sowohl betrieblich als auch privat verwenden kann. Dies können z. B. Geschäftspartner, Familienangehörige oder Gesellschafter bei einer Kapitalgesellschaft sein. Betroffen sind insbesondere repräsentative Aufwendungen, z. B. für die Ausstattung von Büro- und Geschäftsräumen und die Unterhaltung von Fahrzeugen. Bei unüblichen bzw. unüblich hohen Aufwendungen wird das Finanzamt eine Angemessenheitsprüfung vornehmen, z. B. bei der Miete oder Anschaffung eines Sportflugzeugs, um Dienstreisen oder Geschäftsreisen durchzuführen, bei der Miete eines Schiffs als Konferenzort usw.
Es gibt keine feste Wertgrenze, um zu beurteilen, ob bestimmte Aufwendungen angemessen sind oder nicht. Nach der BFH-Rechtsprechung hängt die Beurteilung vielmehr von der Größe des Unternehmens, der Höhe des Umsatzes bzw. des Gewinns und der Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg ab. Je höher Umsatz und Gewinn sind, desto mehr darf der Unternehmer abziehen.
Nicht abziehbare Ausgaben: Bei aktivierungspflichtigen Vermögensgegenständen führt die Regelung des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG dazu, dass der unangemessene Anteil der als Abschreibung in der Handelsbilanz und entsprechend als Abschreibung in der Steuerbilanz zu berücksichtigenden Aufwendungen außerhalb der Steuerbilanz korrigiert werden muss. Das Abzugsverbot wirkt sich bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern auf die Abschreibung aus. Diese ist nur insoweit als Betriebsausgabe abziehbar, als sie auf den als angemessen anzusehenden Teil der Anschaffungskosten entfällt.
Auswirkungen auf die Umsatzsteuer: Die Unangemessenheit der Anschaffungskosten wirkt sich auch auf die Abzugsfähigkeit der Vorsteuer aus. Nach § 15 Abs. 1a UStG sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG gilt, nicht abziehbar.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmer kauft sich für sein Büro einen Teppich, der 30.000 € zuzüglich 5.700 € Umsatzsteuer kostet. Angemessen wäre die Anschaffung eines Teppichs im Wert von 5.000 € zuzüglich 950 € Umsatzsteuer (= 16,67% der angemessenen Anschaffungskosten im Verhältnis zu den tatsächlichen Anschaffungskosten) gewesen. Der Teppich gehört insgesamt zum Betriebsvermögen und ist mit den vollen Anschaffungskosten auszuweisen. Die Nutzungs- und Abschreibungsdauer beträgt 15 Jahre. Von der Abschreibung sind jedoch nur 16,67% als Betriebsausgaben abziehbar. Nach § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG darf der Unternehmer von der ausgewiesenen Umsatzsteuer nur den Teil als Vorsteuer abziehen, der auf die angemessenen Anschaffungskosten entfällt. Das sind 950 €, die der Unternehmer als Vorsteuer geltend machen kann. Die nicht abziehbare Vorsteuer gehört zu den Anschaffungskosten. Die Abschreibung beträgt somit 34.750 € : 15 = 2.316,67 € jährlich. Davon sind jedoch nur 16,67% = 386,19 € als Betriebsausgaben abziehbar.
Der Bundesfinanzhof bestätigt das Prinzip, dass auch bei einem ausdrücklichen vereinbarten vertraglichen Privatnutzungsverbot mit dem alleinigen GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer die Vermutung besteht, dass er einen Firmenwagen, der ihm zur Verfügung gestellt wird, auch privat nutzt. Diese Vermutung basiert auf der allgemeinen Lebenserfahrung, dass ein solcher Firmenwagen, wenn keine organisatorischen Einschränkungen getroffen oder kein Fahrtenbuch geführt wird, ebenfalls privat genutzt wird. Ergebnis: Der BFH hält an diesem Ansatz fest, auch wenn andere BFH-Senate in ihrer Rechtsprechung teilweise anders entschieden haben.
Praxis-Beispiel: Eine GmbH konnte weder durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch noch durch andere Beweismittel überzeugend darlegen, dass der Firmenwagen ausschließlich betrieblich genutzt wurde. Deshalb konnte die Vermutung der privaten Nutzung als Grundlage für die steuerlichen Korrekturen durch das Finanzamt herangezogen werden, einschließlich der Hinzurechnung einer „verdeckten Gewinnausschüttung“. Die Gesellschaft war nicht in der Lage, ihre Position im Rahmen der Revision ausreichend zu begründen und erfüllte somit nicht die gesetzlichen Anforderungen für eine schlüssige Darlegung.
Zusammenfassung: Auf eine systematische und nachweisbare Kontrolle der Nutzung eines Firmenwagens kann nicht verzichtet werden, insbesondere dann, wenn keine klare Trennung zwischen betrieblichen und privaten Interessen vorliegt, wie es bei einem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer der Fall ist. Fazit: Allein ein vertragliches Verbot der privaten Nutzung reicht nicht aus, um die steuerliche Vermutung der Privatnutzung zu widerlegen. Vielmehr muss dies durch konkrete Beweismittel (z. B. mithilfe eines Fahrtenbuchs) untermauert werden.
Den Pauschbetrag für Erbfallkosten (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG) können auch Vermächtnisnehmer in Anspruch nehmen. Dieser Pauschbetrag für einen Vermächtnisnehmer ist nicht zu kürzen, wenn der Erwerb der übrigen Erben nicht der deutschen Besteuerung unterliegt.
Praxis-Beispiel: Die Erblasserin lebte in Großbritannien und wurde von ihrem ebenfalls in Großbritannien lebenden Bruder beerbt. Die in Deutschland lebende Klägerin erhielt ein Geldvermächtnis. In ihrer Erbschaftsteuererklärung beantragte sie den Abzug des vollen Pauschbetrags für Erbfallkosten in Höhe von damals 10.300 €. Tatsächlich waren ihr im Zusammenhang mit dem Erbfall Kosten in Höhe von nur 13,20 € entstanden. Das Finanzamt zog lediglich die tatsächlichen Kosten von dem Erwerb der Klägerin ab. Die Erbfallkostenpauschale gewährte es nicht. Das Finanzgericht berücksichtigte die Erbfallkostenpauschale anteilig im Verhältnis des Werts des Vermächtnisses zum Wert des gesamten Nachlasses. Es vertrat die Auffassung, eine Gewährung des vollen Pauschbetrags von 10.300 € scheide aus, da die Klägerin dadurch übermäßig begünstigt würde.
Der BFH entschied anders. Er ging davon aus, dass der einzige nach § 2 ErbStG persönlich steuerpflichtige Erwerber den vollen Pauschbetrag abziehen kann. Die Erbfallkostenpauschale dürfen nicht nur Erben, sondern auch andere Erwerber wie Vermächtnisnehmer und Pflichtteilsberechtigte in Anspruch nehmen. Sie wird aber für jeden Erbfall – unabhängig von der Anzahl der Erwerber – nur einmal gewährt. Sind in einem Erbfall neben einem einzelnen unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerber weitere Personen vorhanden, deren Erwerb nicht der deutschen Besteuerung unterliegt, ist die Pauschale nicht zu kürzen. Vielmehr steht dem unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerber der gesamte Pauschbetrag zu. Eine Kürzung hätte zur Folge, dass der Kürzungsbetrag verfällt. Dies sieht das Gesetz jedoch nicht vor.
Ein Familienheim kann im Erbfall steuerfrei von einem Elternteil auf ein Kind übergehen, wenn der Elternteil vor dem Tod dort selbst gewohnt hat, das Kind nach dem Tod unverzüglich einzieht und die Wohnfläche 200 qm nicht übersteigt. Dass auch ein mitgenutztes Garten- und Wegegrundstück steuerfrei ist, hat der BFH nunmehr entschieden. Als steuerbegünstigtes Grundstück ist die wirtschaftliche Einheit von Grundstücksflächen anzusehen, die für das Erbschaftsteuerverfahren bindend festgestellt wird.
Praxis-Beispiel: Der Kläger beerbte seinen verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörte ein durch den Vater vor seinem Tod selbstgenutztes Wohnhaus, das der Sohn nach dem Tod des Vaters bezog. Das Finanzamt hatte die Erbschaftsteuerbefreiung auf das Flurstück begrenzt, das mit dem Wohnhaus bebaut war. Zusammen mit dem Familienheim genutzte Garten- und Wegeflächen berücksichtigte das Finanzamt nicht. Dagegen wandte sich der Kläger.
Der BFH gab im Revisionsverfahren dem Kläger Recht. Der Begriff des „bebauten Grundstücks“ i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist bewertungsrechtlich auszulegen. Er umfasst alle Flächen, die das Finanzamt am Ort des Grundbesitzes als wirtschaftliche Einheit bindend für das Erbschaftsteuerfinanzamt feststellt. Das bedeutet, dass mehrere Flurstücke, die gemeinsam genutzt werden – etwa ein Wohnhaus mit angrenzendem Garten oder einem Zugangsweg – der Steuerbefreiung zu Grunde liegen können, wenn sie als eine wirtschaftliche Einheit festgestellt werden. Diese Auslegung spiegelt die tatsächliche häusliche Nutzung wider, die das Finanzamt vor Ort gut beurteilen kann.
Wichtig! Erben müssen bereits gegen die Feststellung der wirtschaftlichen Einheit durch das Belegenheitsfinanzamt vorgehen, sollten sie mit der Bestimmung des steuerbefreiten Grundstücks nicht einverstanden sein. Denn im Erbschaftsteuerverfahren haben Einwendungen gegen den Umfang des Grundstücks keinen Erfolg mehr.
Die Beförderung kranker und verletzter Personen mit speziell eingerichteten Fahrzeugen ist nur dann von der Umsatzsteuer befreit, wenn eine echte medizinische Notwendigkeit vorliegt und die besondere Fahrzeugausstattung medizinisch indiziert ist (§ 4 Nr. 17 Buchst. b UStG). Die Steuerbefreiung greift nicht, wenn ein Spezialfahrzeug für Patienten eingesetzt wird, die auch mit einem regulären Fahrzeug hätten befördert werden können. Entscheidend ist eine ärztliche Bescheinigung, die belegt, dass eine Beförderung mit einem herkömmlichen Taxi oder Mietwagen nicht möglich ist.
Einheitliche Beförderungsleistung bei Hin- und Rückfahrt? Bei Taxibeförderungen gilt bei Strecken bis 50 km der ermäßigte Umsatzsteuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG). Ob die 50-km-Grenze auf die Gesamtstrecke oder auf jede Fahrt einzeln anzuwenden ist, hängt davon ab, ob Hin- und Rückfahrt als einheitliche Beförderungsleistung oder als zwei getrennte Leistungen zu werten sind.
Bei Taxifahrten eines Fahrgastes zum Bestimmungsort und zurück liegt nach BFH-Rechtsprechung regelmäßig eine getrennte Beförderungsleistung vor und zwar unabhängig davon, ob das Taxi vereinbarungsgemäß wartet oder für die Rückfahrt neu beauftragt wird. Bei Fahrten zum Krankenhaus gilt hingegen: Wartet der Fahrer vereinbarungsgemäß auf den Patienten, liegt eine einheitliche Leistung vor. Ähnlich hat das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern zu Dialysefahrten entschieden (Urteil vom 25.9.2001, 2 K 137/99).
Mietwagen sind grundsätzlich nicht begünstigt. Eine Ausnahme gilt bei Krankenfahrten, wenn diese auf Sondervereinbarungen mit Krankenkassen beruhen, die inhaltlich gleichartig zu den für Taxiunternehmer geltenden Vereinbarungen sind und beide Unternehmer im selben räumlichen Geltungsbereich tätig sind. Die Finanzverwaltung unterstellt die Gleichartigkeit aus Vereinfachungsgründen, wenn ein Nachweis praktisch nicht möglich ist.
Liegt nur eine Sondervereinbarung speziell für Mietwagenunternehmer vor, muss der Unternehmer nachweisen, dass im selben Gebiet eine inhaltsgleiche Vereinbarung für Taxiunternehmer existiert. Fehlt eine solche Vergleichsvereinbarung, unterliegt die Fahrt dem Regelsteuersatz.
Der Referentenentwurf (Gesetz zur Einführung einer Kassenpflicht) des Bundesfinanzministeriums sieht neben den geplanten Regelungen zur Kassenpflicht weitere Änderungen zur Digitalisierung und Modernisierung des Steuerrechts vor. Betroffen sind unter anderem die steuerlichen Vorgaben für Wegstreckenzähler bei Taxis, Mietwagen und Fahrzeugen im gebündelten Bedarfsverkehr. Darüber hinaus sollen die Aufbewahrung und Digitalisierung von Eröffnungsbilanzen und Jahresabschlüssen erleichtert werden.
Wegstreckenzähler: In diesem Gesetz soll auch der Einsatz eines Wegstreckenzählers (146c AO) neu geregelt werden. Durch einen neuen § 146c AO wird eine steuerliche Pflicht zum Einsatz eines Wegstreckenzählers mit einer digitalen Schnittstelle zur Anbindung einer TSE geschaffen. Dadurch werden Taxis und Mietwagen gleichbehandelt. Daneben wird eine solche Einrichtung auch für Fahrzeuge Pflicht, die im gebündelten Bedarfsverkehr verwendet werden und nicht schon mit einem Taxameter ausgestattet sind. Diese Regelung soll ab dem 1.1.2029 gelten.
Digitalisierung von Eröffnungsbilanzen und Jahresabschlüssen (§ 147 Abs. 2 AO) Es soll zukünftig ermöglicht werden, Jahresabschlüsse und Eröffnungsbilanzen zu digitalisieren und damit nicht mehr papierhaft aufbewahren zu müssen. Dabei muss sichergestellt sein, dass die Wiedergabe oder die Daten, wenn sie lesbar gemacht werden können, bildlich übereinstimmen. Auch müssen sie während der Dauer der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar sein, unverzüglich lesbar gemacht und maschinell ausgewertet werden können. Diese Regelung soll für alle Unterlagen gelten, deren Aufbewahrungsfrist am ersten Tag des auf die Verkündung folgenden Quartals noch nicht abgelaufen ist.
